חשבוניות פיקטיביות – חוק מס ערך מוסף

טשורני ושות' עורכי דין

1. הגדרת חשבונית פיקטיבית

1.1.בהתאם לסעיף 38 לחוק מס בערך מוסף, עוסק רשאי לנכות תשומות מחשבונית מס שהוצאה לו כדין. לא קיימת הגדרה בחוק מע"מ ל"חשבונית פיקטיבית", אפיון והגדרת מצבים בהם מדובר בחשבונית פיקטיבית הנו פרי הפסיקה.

1.2.בהתאם לסעיף 47 לחוק מע"מ, חשבונית מס שהוצאה כדין חייבת לכלול:

1.2.1.      החשבונית הוצאה על ידי עוסק מורשה.

1.2.2.      החשבונית הוצאה בעקבות עסקה חייבת במס.

1.2.3.      החשבונית חייבת לכלול את הפרטים שקבע שר האוצר.

 

1. סוגי חשבוניות פיקטיביות

2.1.חשבונית פיקטיבית כאשר מנפיק החשבונית לא היה צד לעסקה. קיימים מצבים בהם מנפיק החשבונית לא נתן שירות או לא מכר כל סחורה ובכל זאת הוא הנפיק את החשבונית למקבל. בהתאם לעקרון ההקבלה בחוק מע"מ, החייב בתשלום המע"מ הנו המוכר או נותן השירות ומנכה התשומות הנו מקבל השירות או הקונה. עניין זה הורחב בפס"ד נאות מזרחי ובפסקי דין אחרים. חשוב לשים לב כי במקרים רבים נותן השירות אינו עוסק , והוא מנפיק חשבונית למקבל השירות באמצעות עוסק אחר, כל זה יכול להיעשות בתום לב ובמטרה שלא להתחמק מתשלום מיסים, ובכל זאת יכול מנהל מע"מ לקבוע כי מדובר בחשבונית פיקטיבית.

2.2.חשבונית מס פיקטיבית שהוצאה ללא כל עסקה. בדרך כלל מדובר במעשי מרמה כאשר עוסקים מנכים תשומות מחשבוניות שאין מאחוריהם כל שירות או עסקה. דבר זה הנו חמור מאד ומהווה עבירה פלילית, בעניין זה חשוב לקרא את פס"ד חליל קאסם, פס"ד דפוס אופסט ופס"ד ע.ק.ל חברה לכוח אדם . חשבונית המס חייבת לשקף עסקה אמיתית בין נותן שירות או מוכר לבין מקבל שירות או קונה.

2.3.חשבונית מס חייבת לכלול את הפירוט הנדרש לשירותים שניתנו או לסחורה שנמכרה, בהתאם להוראות ניהול ספרים , תקנה 9א וסעיף 47 לחוק מע"מ.

2.4.חשבונית פיקטיבית הנה חשבונית שהצד המנפיק לא העביר מס עסקאות. יכולה להיות עסקה אמיתית לחלוטין בין עוסקים העומדת בכל הדרישות החוקיות לרבות קיום עסקה אמיתית, עמידה בסעיף 47 לחוק מע"מ , ובכל זאת היות ונותן השירות או המוכר לא העביר לשלטונות מס ערך מוסף את מס העסקאות יחשב הדבר לחשבונית פיקטיבית ולכן מקבל השירות או הקונה לא יוכל לנכות מס תשומות!!!. חשוב לשים לב, עוסקים שחוששים כי נותן השירות לא יעביר את מס העסקאות לשלטונות מע"מ, עדיף שיפרידו את המע"מ מהתשלום ויעבירו ישירות לשלטונות מע"מ .

 

1. סנקצניות ואחריות פלילית ואזרחית בעת ניכוי מס תשומות מחשבונית פיקטיבית

3.1.לאחר שנקבע כי מדובר בחשבוניות פיקטיביות, השאלה שנשאלת הנה : האם ידע העוסק כי מדובר בחשבונית פיקטיבית? השאלה נשאלת במטרה לבדוק את זכאותו של העוסק לבצע את ניכוי התשומות בעסקו וגם לבדוק באם קיימת אחריות פלילית של מנהלי החברה שניכו תשומות מחשבוניות פיקטיביות. הפסיקה התלבטו השופטים בין המבחן האובייקטיבי לבין המבחן הסובייקטיבי בשאלה, האם היה על העוסק לדעת כי מדובר בחשבונית פיקטיבית? האם היה עליו לבצע בדיקות ולבקש מסמכים מנותן השירות אשר יצביעו על כך כי מדובר בעוסק הרשאי להנפיק חשבוניות כדין?

3.2.בעקבות תיקון 26 לחוק מע"מ, במידה וקבע בית המשפט כי מדובר בחשבונית פיקטיבית, מייד קמה חזקת פסלות ספרים של מוציא החשבונית ושל העוסק המבקש לנכות את מס התשומות, אלא אם יוכח כי העוסקים לא ידעו כי מדובר בחשבוניות שהוצאה שלא כדין להנחת דעתו של מנהל מע"מ.

3.3.נטל ההוכחה בעניין זה הנו בדרך כלל על כתפי הנישום. בפסקי דין רבים וסותרים נדונה שאלה זו, כאשר בדרך כלל פעלו בתי המשפט תחת ההנחה על פי סעיף 132 לחוק, לפיה "הטוען ששילם מס או שהגיש דו"ח, או שהמס נוכה על פי חשבונית מס – עליו הראיה". בפס"ד של השופטת שטרסברג בעניין חברת כ.ו.ע בע"מ, נדונה שאלה זו לעניין נטל השכנוע והנטל הבאת הראיות במקרה של חשבוניות פיקטיביות. בהתאם לסעיף 83 נקבע כי בכל ערעור מס חובת הראייה מוטלת על העוסק, אם לא ניהל ספרים כדין. מזה ניתן להסיק כי במידה וניהל העוסק ספרים כדין, נטל ההוכחה עובר לשלטונות המס. עניין פסילת הספרים הנו חשבו ביותר בעת ערעור בעניין חשבוניות פיקטיביות.

3.4.כאשר מנהל מע"מ קובע כי מדובר בחשבוניות פיקטיביות, יכול העוסק להיפגע ברמה האזרחית והפלילית. ברמה האזרחית, לא יוכרו התשומות לניכוי , לפעמים למספר שנים אחורה, וכך נוצר חוב של העוסק לשלטונות מע"מ, לזה מתווסף כפל מס, קנסות וריבית אשר עשויים להגיע למאות ומיליוני שקלים. לעניין זה חשוב להתייחס לאחריות מנהלים בחברה לעניין חובות לשלטונות מע"מ. ברמה הפלילית, במידה והעוסק היה מעורב בדבר ואף ידע על עניין החשבוניות הפיקטיביות, הדבר נחשב לעבירה פלילית חמורה אשר בגינה קיימים עונשים חמורים.

3.5.סנקציה אזרחית הנה בהתאם לסעיף 50 לחוק, לפיה יוטל קנס כפל מס על מנפיק או מקבל החשבונית הפיקטיבית.

לסיכום

עניין החשבוניות הפיקטיביות מעסיק רבות את רשויות המס בישראל היות והוא מפחית את חבות תשלומי מס ערך מוסף וכמובן משפיע על הרווח לצורכי מס הכנסה. משרד האוצר הכריז מלחמה על העושים שימוש בחשבוניות פיקטיביות וכמובן על מנפיקה.

הדיווח הממוחשב נועד למנוע את השימוש בחשבוניות פיקטיביות ואכן כלי זה אפקטיבי מאד.

בכל מקרה חשוב מאד להיוועץ במומחה מיסוי בעת תחילת חקירה או מעצר בעניין זה. ההשפעה הנה במישור הפלילי  – עונשים פליליים כמאסר, עבודות שירות, קנסות פליליים. במישור האזרחי – פסילת ספרים, שומות לפי מיטב השפיטה, קנסות וקנסות מנהליים, אי הכרה בתשומות החשודות וכמובן ריבית והצמדה.

לעניין אחריות מנהלים בתאגיד, גם סוגיה זו בעייתית היות ובחלק גדול מהמקרים מגולגלת האחריות הפלילית והאזרחית על מנהלי התאגיד אשר נאלצים לשלם את חוב החברה מכיסם הפרטי.

אופיר טשורני, עו"ד (רו"ח)

טשורני ושות' עורכי דין